企業(yè)所得稅法實施條例釋義（連載八十五）
???? 第一百零七條 企業(yè)所得稅法第三十九條所稱所得發(fā)生地，是指依照本條例第七條規(guī)定的原則確定的所得發(fā)生地。在中國境內(nèi)存在多處所得發(fā)生地的，由納稅人選擇其中之一申報繳納企業(yè)所得稅。
[釋義]本條是有關(guān)扣繳義務(wù)人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務(wù)的，由納稅人自行中報納稅的納稅地點的進一步規(guī)定。本條是對企業(yè)所得稅法第二十九條規(guī)定的納稅人申報繳納企業(yè)所得稅的補充規(guī)定。企業(yè)所得稅法第三十九條規(guī)定，依照稅法第三十七條、第二十八條規(guī)定應(yīng)當扣繳的所得稅，扣繳義務(wù)人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務(wù)的，由納稅人在所得發(fā)生地繳納。納稅人未依法繳納的，稅務(wù)機關(guān)可以從該納稅人在中國境內(nèi)其他收入項目的支付人應(yīng)付的款項中，追繳該納稅人的應(yīng)納稅款。但是企業(yè)所得稅法的上述規(guī)定，沒有明確什么是所得發(fā)生地？存在多處所得發(fā)生地時，應(yīng)該如何申報納稅？所以有必要在實施條例中對上述問題予以明確，以增強操作性。本條正是對上述問題的回答，主要內(nèi)容包括以下三個方面：
一、扣繳義務(wù)人未依法扣繳的或者無法履行扣繳義務(wù)的，由納稅人自行申報納稅
實行源泉扣繳并不意味著改變納稅人及其納稅義務(wù)，企業(yè)所得稅法第三十九條中的“納稅人”仍為取得所得的非居民企業(yè)。企業(yè)所得稅法新增規(guī)定，依法應(yīng)當實行源泉扣繳的所得稅，扣繳義務(wù)人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務(wù)的，由納稅人在所得發(fā)生地繳納。納稅人未依法繳納的，稅務(wù)機關(guān)可以從該納稅人在中國境內(nèi)其他收入項目的支付人應(yīng)付的款項中，追繳該納稅人的應(yīng)納稅款。以前的內(nèi)資、外資稅法均沒有這方面的規(guī)定，在實踐中造成了對扣繳義務(wù)人未依法扣繳的或者無法履行扣繳義務(wù)的、納稅人未依法繳納的，稅務(wù)機關(guān)無法追繳該企業(yè)的應(yīng)納稅款，企業(yè)所得稅法和本條例的規(guī)定，填補了稅收漏洞。
二、納稅人自行中報納稅的納稅地點為按照本條例第七條規(guī)定的原則確定的所得發(fā)生地
在實際經(jīng)濟往來中，由于扣繳義務(wù)人沒有履行或者無法履行（如納稅人同時多次取得所得）扣繳義務(wù)，按照企業(yè)所得稅法第二十九條規(guī)定，納稅義務(wù)人有義務(wù)自行中報納稅。在自行中報納稅時，可能出現(xiàn)支付人（或者代理人）、實際負擔人等不在一地的情況，這就需要明確納稅人自行申報納稅的地點，以便納稅人自行申報。
納稅地點是根據(jù)稅收法律、行政法規(guī)規(guī)定的納稅環(huán)節(jié)和有利于稅款的源泉控制而規(guī)定的納稅人的具體納稅的地點。這關(guān)系到地區(qū)之間稅收收入的分配以及是否便于納稅人繳納稅款等問題。稅法規(guī)定由納稅人在所得發(fā)生地繳納。所得發(fā)生地是指與所得發(fā)生存在聯(lián)系的地方。本條例第七條規(guī)定，銷售貨物所得，按照交易活動發(fā)生地確定；提供勞務(wù)所得，按照勞務(wù)發(fā)生地確定；轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得，不動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照不動產(chǎn)所在地確定，動產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照轉(zhuǎn)讓動產(chǎn)的企業(yè)或者機構(gòu)、場所所在地確定，權(quán)益性投資資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得按照被投資企業(yè)所在地確定；股息、紅利等權(quán)益性投資所得，按照分自己所得的企業(yè)所在地確定；利息所得、租金所得、特許權(quán)使用費所得，按照負擔、支付所得的企業(yè)或者機構(gòu)、場所所在地確定，或者按照負擔、支付所得的個人的住所所在地確定；其他所得，由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門確定。如某外國企業(yè)通過北京一家中介公司向天津一企業(yè)轉(zhuǎn)讓技術(shù)，假如我國境內(nèi)企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)沒有扣繳稅款，該外國企業(yè)應(yīng)自行履行納稅義務(wù)，根據(jù)本條規(guī)定，應(yīng)選擇在特許權(quán)使用費實際負擔地天津繳納稅款。
三、在中國境內(nèi)存在多個所得發(fā)生地的，由納稅人選擇一地申報繳納稅款
納稅人在中國境內(nèi)存在多處所得發(fā)生地的，是指非居民企業(yè)向我國境內(nèi)提供借款、技術(shù)轉(zhuǎn)讓、財產(chǎn)租賃、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)等時，同時在多處發(fā)生所得，導致支付人無法準確計算履行扣繳義務(wù)的，可由納稅人選擇一地自行中報納稅。例如，外國企業(yè)在我國境內(nèi)購買不良資產(chǎn)，該不良資產(chǎn)由多個企業(yè)的資產(chǎn)捆綁構(gòu)成。外國企業(yè)在購買時，同一捆內(nèi)的不同企業(yè)資產(chǎn)沒有相對應(yīng)的價格。外國企業(yè)轉(zhuǎn)讓不良資產(chǎn)時，采取逐一轉(zhuǎn)讓，也無法就每筆資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益情況作出計算，而必須等到轉(zhuǎn)讓價格超過捆綁資產(chǎn)購買價時，才能確認為收益。在此情況下，納稅人可選擇一地，履行納稅申報。企業(yè)所得稅法第三十九條規(guī)定納稅人在所得發(fā)生地自行申報繳納，是扣繳義務(wù)人未依法扣繳或者無法履行扣繳義務(wù)的情形下賦予納稅人的義務(wù)，為了盡量方便納稅人納稅，降低稅收征納成本，所以在此由納稅人選擇一地申報繳納稅款體現(xiàn)權(quán)利義務(wù)對等，鼓勵納稅人依法自行申報納稅。