企業(yè)所得稅法實(shí)施條例釋義（連載九十九）
??????? 第一百二十一條稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定，對(duì)企業(yè)作出特別納稅調(diào)整的，應(yīng)當(dāng)對(duì)補(bǔ)征的稅款，自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補(bǔ)繳稅款之日止的期間，按日加收利息。
前款規(guī)定加收的利息，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。
[釋義]本條是有關(guān)對(duì)特別納稅調(diào)整加收利息的計(jì)息期間及計(jì)算方法和不得稅前扣除的規(guī)定。
本條是對(duì)企業(yè)所得稅法第四十八條規(guī)定的進(jìn)一步細(xì)化。企業(yè)所得稅法第四十八條規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)按照規(guī)定作出特別納稅調(diào)整，需要補(bǔ)征稅款的，除補(bǔ)征稅款外，應(yīng)當(dāng)按照國(guó)務(wù)院的規(guī)定加收利息。為了增強(qiáng)稅法的可操作性，根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，國(guó)務(wù)院在本實(shí)施條例中進(jìn)一步規(guī)定了加收利息的期間。本條內(nèi)容主要包括以下兩個(gè)方面：
一、對(duì)補(bǔ)征稅款按日加收利息
關(guān)于避稅的法律責(zé)任立法一直是我國(guó)稅法的空白，這使得納稅人在我國(guó)避稅不承擔(dān)任何風(fēng)險(xiǎn)，避稅成本為零，可以說(shuō)是“不避白不避”。這也造成我國(guó)在稅收管理實(shí)踐中所采取的反避稅措施缺乏應(yīng)有的威懾作用，顯得軟弱無(wú)力，成為制約反避稅工作的瓶頸。為此，借鑒國(guó)際通行做法，企業(yè)所得稅法增加明確避稅的法律后果的條款。由于特別納稅調(diào)整補(bǔ)征的稅款涉及的調(diào)整區(qū)間較長(zhǎng)，稅款的所屬期最長(zhǎng)可以從調(diào)查之日起向前追溯10年。因此，對(duì)特別納稅調(diào)整補(bǔ)征稅款的法律責(zé)任應(yīng)適度，不宜過(guò)重，以補(bǔ)償為主。所以，企業(yè)所得稅法和本條采取了按日加收利息的方式，較好的協(xié)調(diào)了反避稅，措施的威懾力與納稅人負(fù)擔(dān)的合理性，有利于打擊各種避稅行為，維護(hù)我國(guó)稅收權(quán)益，符合我國(guó)避稅工作實(shí)際狀況和需要。
二、加收利息的計(jì)算期間
本條規(guī)定了利息計(jì)算的起止日期為自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補(bǔ)繳稅款之日止的期間。自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起，因?yàn)楦鶕?jù)企業(yè)所得稅法第五十四條的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)自年度終了之日起五個(gè)月內(nèi)，向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度企業(yè)所得稅納稅中報(bào)表，并匯算清繳，結(jié)清應(yīng)繳應(yīng)退稅款。計(jì)息期間應(yīng)為稅款所屬年度的次年6月1日起至補(bǔ)繳稅款之日止，因?yàn)榘凑斩惙?，企業(yè)所得稅匯算清繳截止日期為5月底，表明當(dāng)期稅款應(yīng)于次年5月底前繳納到稅務(wù)機(jī)關(guān)，這也意味著如果存在少繳納稅款，拖欠稅款的時(shí)間應(yīng)從次年6月1日起計(jì)算。利息計(jì)算方法是按日計(jì)算加收利息，對(duì)應(yīng)年利率，不足一年的時(shí)間以365日為標(biāo)準(zhǔn)按日計(jì)算。從稅款所屬年度繳納的次年6月1日開(kāi)始計(jì)息至補(bǔ)繳稅款之日止，體現(xiàn)鼓勵(lì)企業(yè)主動(dòng)自覺(jué)補(bǔ)繳的政策。
三、加收的利息不得稅前扣除
本條規(guī)定加收的利息，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除，這是因?yàn)榭紤]到對(duì)稅款加收的利息，從性質(zhì)上來(lái)說(shuō)不同于一般的存貸款利息，是對(duì)納稅人違反公平交易原則，占用國(guó)家資金的一種補(bǔ)償。因此，不允許在稅前列支，這也是借鑒了世界上其他國(guó)家在利息處理上的一般做法。