匯算清繳應(yīng)關(guān)注公益捐贈(zèng)的稅務(wù)處理
現(xiàn)在，越來越多的企業(yè)愿意從事慈善事業(yè)，參加公益活動(dòng)，積極捐款捐物。筆者發(fā)現(xiàn)，由于主導(dǎo)企業(yè)慈善活動(dòng)的是企業(yè)家，對稅收政策了解不多，因而容易做了好事卻產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。筆者提醒，發(fā)生公益性捐贈(zèng)的企業(yè)應(yīng)特別關(guān)注以下四個(gè)問題。
首先，公益性捐贈(zèng)不一定能夠全額在稅前扣除。不少企業(yè)家認(rèn)為，國家對公益性捐贈(zèng)有優(yōu)惠政策，可以全額在稅前扣除，但實(shí)際不是這樣的。企業(yè)所得稅法第九條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生的公益性捐贈(zèng)支出，在年度利潤總額12%以內(nèi)的部分，準(zhǔn)予在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。因此，若企業(yè)的公益性捐贈(zèng)支出在限額以內(nèi)，可以全額扣除，若超出了稅法規(guī)定的范圍，則超出的部分不能在稅前扣除。當(dāng)然也有例外，企業(yè)對汶川、玉樹、舟曲災(zāi)區(qū)和對北京奧運(yùn)會(huì)、上海世博會(huì)等活動(dòng)的公益性捐贈(zèng)支出可以據(jù)實(shí)全額扣除，不受稅法規(guī)定的比例限制，但這是特例。
其次，公益性捐贈(zèng)要通過公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門來進(jìn)行?，F(xiàn)在很多企業(yè)向受捐助對象直接捐贈(zèng)，一方面是因?yàn)橹苯泳栀?zèng)可以免去許多中間環(huán)節(jié)，省時(shí)省力；另一方面是因?yàn)槲覈墓娼M織尚不成熟，不少企業(yè)不信任公益組織，更愿意自己把捐贈(zèng)的財(cái)物直接送到受捐助對象手中。但企業(yè)這樣做是有稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第五十一條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第九條所稱公益性捐贈(zèng)，是指企業(yè)通過公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門，用于《中華人民共和國公益事業(yè)捐贈(zèng)法》規(guī)定的公益事業(yè)的捐贈(zèng)。因此，企業(yè)的公益性捐贈(zèng)必須通過公益性社會(huì)團(tuán)體或者縣級(jí)以上人民政府及其部門進(jìn)行，否則不能在稅前扣除。
再次，虧損企業(yè)的公益性捐贈(zèng)支出不能在稅前扣除。在每年匯算清繳中都能發(fā)現(xiàn)，有些企業(yè)是虧損的，但是還有符合條件的公益性捐贈(zèng)支出，須進(jìn)行全額納稅調(diào)增?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕160號(hào)）和《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于通過公益性群眾團(tuán)體的公益性捐贈(zèng)稅前扣除有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕124號(hào)）第一條均規(guī)定：年度利潤總額，是指企業(yè)依照國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的規(guī)定計(jì)算的大于零的數(shù)額。由于虧損企業(yè)利潤總額小于零，因此其公益性捐贈(zèng)支出不能在稅前扣除。對此，會(huì)計(jì)上也有明確規(guī)定，《財(cái)政部關(guān)于加強(qiáng)企業(yè)對外捐贈(zèng)財(cái)務(wù)管理的通知》（財(cái)企〔2003〕95號(hào)）第二條第三款規(guī)定：企業(yè)已經(jīng)發(fā)生虧損或者由于對外捐贈(zèng)將導(dǎo)致虧損或者影響企業(yè)正常生產(chǎn)經(jīng)營的，除特殊情況以外，一般不能對外捐贈(zèng)。因此，企業(yè)捐贈(zèng)應(yīng)量力而行。當(dāng)然，這也有例外。企業(yè)對汶川、玉樹、舟曲災(zāi)區(qū)，北京奧運(yùn)會(huì)、上海世博會(huì)的公益性捐贈(zèng)支出稅前扣除不受企業(yè)盈虧的限制，即使虧損也可以全額在稅前扣除。
最后，非貨幣性捐贈(zèng)應(yīng)視同銷售。現(xiàn)在很多企業(yè)喜歡實(shí)物捐贈(zèng)，但實(shí)物捐贈(zèng)會(huì)涉及視同銷售的問題。企業(yè)所得稅法實(shí)施條例第二十五條規(guī)定：企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。因此，非貨幣性捐贈(zèng)應(yīng)分解為視同銷售和對外捐贈(zèng)兩項(xiàng)業(yè)務(wù)進(jìn)行企業(yè)所得稅處理，確認(rèn)視同銷售收入，結(jié)轉(zhuǎn)視同銷售成本，并按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知》（國稅函〔2008〕828號(hào)）第三條規(guī)定處理，即屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價(jià)格確定銷售收入；屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時(shí)的價(jià)格確定銷售收入。增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第四條第八款規(guī)定：將自產(chǎn)、委托加工或者購進(jìn)的貨物無償贈(zèng)送其他單位或者個(gè)人應(yīng)視同銷售。因此，企業(yè)進(jìn)行非貨幣性捐贈(zèng)應(yīng)視同銷售，計(jì)算銷項(xiàng)稅額。不少企業(yè)認(rèn)為，稅法對于非貨幣性捐贈(zèng)過于苛刻，這是因?yàn)榉秦泿判跃栀?zèng)將帶來公允價(jià)值的確認(rèn)、捐贈(zèng)物品的質(zhì)量、接受單位的保管等一系列問題。
綜上所述，在匯算清繳中，發(fā)生公益性捐贈(zèng)的企業(yè)要特別關(guān)注其稅務(wù)處理，以避免做好事反而產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的問題。