代購(gòu)貨物運(yùn)費(fèi)應(yīng)一并繳納增值稅
案例
近日，稅務(wù)人員對(duì)A化工廠開展稅務(wù)檢查時(shí)發(fā)現(xiàn)，2011年，B商貿(mào)公司與A化工廠簽訂了代購(gòu)協(xié)議，協(xié)議的主要內(nèi)容是B商貿(mào)公司幫助A化工廠代購(gòu)煤炭800噸，B商貿(mào)公司從中獲得煤炭的增值額5萬元。其中，代購(gòu)手續(xù)費(fèi)為2萬元，另外的3萬元增值額由承運(yùn)的個(gè)體戶混入到正常的運(yùn)費(fèi)中，共計(jì)開具了金額為43萬元的運(yùn)費(fèi)發(fā)票，運(yùn)費(fèi)款項(xiàng)由A化工廠直接匯給了個(gè)體戶。由于運(yùn)費(fèi)是隨行就市的，稅務(wù)人員很難準(zhǔn)確判定個(gè)體戶多開具的3萬元運(yùn)費(fèi)是高還是低。事實(shí)上，個(gè)體戶在取得運(yùn)費(fèi)收入43萬元后，將多開的3萬元“運(yùn)費(fèi)”（增值額）用現(xiàn)金返還給了商貿(mào)公司。
法理分析
從上述案例看，納稅人實(shí)際上是將貨物銷售的增值額分為兩部分，小部分作為代購(gòu)貨物的手續(xù)費(fèi)處理，大部分增值額作為運(yùn)費(fèi)處理，從而逃避繳納增值稅。納稅人之所以利用上述方法逃避繳納增值稅，關(guān)鍵在于我國(guó)現(xiàn)行稅法存在一定的漏洞。
《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅、營(yíng)業(yè)稅若干政策規(guī)定的通知》（財(cái)稅字〔1994〕26號(hào)，以下簡(jiǎn)稱26號(hào)文件）第五條規(guī)定，凡同時(shí)具備以下條件的，不征收增值稅；不同時(shí)具備以下條件的，無論會(huì)計(jì)制度規(guī)定如何核算，均征收增值稅：受托方不墊付資金；銷貨方將發(fā)票開具給委托方，并由受托方將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給委托方；受托方按銷售方實(shí)際收取的銷售額和增值稅額（如系代理進(jìn)口貨物則為海關(guān)代征的增值稅額）與委托方結(jié)算貨款，并另外收取手續(xù)費(fèi)。由于上述規(guī)定只涉及貨物，沒有涉及運(yùn)費(fèi)，一些納稅人利用這一漏洞，將貨物銷售的增值額分為兩部分，小部分作為代購(gòu)貨物的手續(xù)費(fèi)處理，大部分增值額作為運(yùn)費(fèi)處理，從而逃避繳納稅款。
筆者發(fā)現(xiàn)，銷售方往往與享受稅收優(yōu)惠政策的購(gòu)買方或購(gòu)買貨物心切的客戶勾結(jié)，具體的操作如下：甲公司（銷售方）先與乙公司（購(gòu)買方）簽訂一個(gè)純貨物代購(gòu)合同，象征性收取一點(diǎn)手續(xù)費(fèi)，同時(shí)再簽一個(gè)補(bǔ)充的運(yùn)輸合同，運(yùn)輸合同金額中包含著銷售貨物的大部分增值額。然后，甲公司找丙公司為乙公司代購(gòu)貨物，并向乙公司轉(zhuǎn)交丙公司向其開具的增值稅專用發(fā)票。乙公司依丙公司開具的發(fā)票金額，將資金（貨款）直接匯給丙公司。甲公司為了操作方便，一般會(huì)以公司某個(gè)員工的身份注冊(cè)成個(gè)體戶，該個(gè)體戶到稅務(wù)機(jī)關(guān)代開運(yùn)輸發(fā)票（發(fā)票金額包括貨物銷售的增值額），用代開的運(yùn)費(fèi)發(fā)票與乙公司結(jié)算運(yùn)費(fèi)及貨物的增值額，同時(shí)向承運(yùn)人支付正常的運(yùn)費(fèi)，剩余的部分，也就是貨物銷售的增值額就進(jìn)入了公司的小金庫(kù)。
通過上述做法，甲公司就做到了銷售貨物不用開具發(fā)票，從而達(dá)到賬外經(jīng)營(yíng)的目的。有些公司為了遮人耳目，操作得更妙：先通過銀行結(jié)算，誘惑承運(yùn)公司（關(guān)聯(lián)公司）將貨物銷售的增值額開到正常運(yùn)費(fèi)中，運(yùn)費(fèi)及銷售貨物的增值額直接匯給運(yùn)輸公司，這樣，開票單位與付款對(duì)象就是一致的，抵扣證據(jù)更充分，然后承運(yùn)部門再將貨物銷售的增值額匯給貨物銷售公司。還有些納稅人用火車運(yùn)輸貨物，然后用代開的運(yùn)費(fèi)發(fā)票替換火車運(yùn)輸發(fā)票與購(gòu)買方結(jié)算，從中逃避繳納稅款。
政策建議
鑒于代購(gòu)貨物存在的問題，筆者建議修改26號(hào)文件第五條，將運(yùn)費(fèi)作為代購(gòu)貨物的范疇征收增值稅。具體理由是：
其一，由于營(yíng)業(yè)稅與增值稅存在稅率差異，即使?fàn)I業(yè)稅改征增值稅后，運(yùn)輸業(yè)與貨物的稅率差異仍然存在，用代購(gòu)貨物及假運(yùn)費(fèi)操作仍將是納稅人偷稅的一種手段。如果將運(yùn)費(fèi)作為手續(xù)費(fèi)的計(jì)算依據(jù)，就能提高手續(xù)費(fèi)的金額，從而擠壓假運(yùn)費(fèi)金額，進(jìn)而迫使納稅人放棄這種逃避繳納稅款的方法。
其二，貨物與運(yùn)費(fèi)好比是一對(duì)孿生兄弟，本身就是密不可分的，而26號(hào)文件第五條規(guī)定的代購(gòu)貨物僅指貨物，忽略了運(yùn)費(fèi)。事實(shí)上，一個(gè)公司為別人代購(gòu)貨物，僅僅只是轉(zhuǎn)交了一下發(fā)票就能收取不低的手續(xù)費(fèi)，本身就很不合常理。在實(shí)踐中，有些笨重物資，其運(yùn)費(fèi)超過貨物價(jià)值的情形也比較常見。因此，應(yīng)該將運(yùn)費(fèi)納入代購(gòu)貨物范疇，這在完善現(xiàn)行稅法漏洞的同時(shí)，能有效遏制不法納稅人利用假運(yùn)費(fèi)進(jìn)行賬外經(jīng)營(yíng)的行為，減少稅款的流失。